Жизнь бухгалтера в нашей стране трудна, но интересна: серьёзных усилий стоит попытка уследить за всеми изменениями в налоговом законодательстве, а также в положениях, регламентирующих бухучёт учреждения. Чтобы удержаться на плаву, не допустить фатальных ошибок и не пострадать от этого, бухгалтеру придётся успевать за всем новым. И к тому, что нас ждёт в 2019 году, непременно стоит подготовиться заранее.
Строим бухучёт не по инструкции, а по федеральным стандартам
В законе № 402-ФЗ федеральные стандарты стоят на первом месте в списке регламентирующих бухучёт документов. Потребность в систематизации единых требований к организации учёта в госсекторе ощущается и бухгалтерами, и контролирующими органами. Существующие инструкции по применению планов счетов и другие документы не дают исчерпывающих разъяснений по многим вопросам. Поэтому в апреле 2015 года Минфином была разработана Программа подготовки федеральных стандартов для госучреждений.
С тех пор сроки подготовки и принятия регламентирующих документов неоднократно корректировались. На сегодня актуален Приказ Минфина России от 28.02.2018 № 36н. Всего бухучёт в госсекторе будут регулировать 28 стандартов, 5 из которых действуют с 01.01.2018, 5 вступают в силу с 01.01.2019, 10 будут введены в 2020 году, 8 планируется применять с 2021 года.
Все федеральные стандарты, которыми нужно будет руководствоваться в работе бухгалтерским службам организаций государственного сектора экономики с 01.01.2019, уже опубликованы:
- Федеральный стандарт «Учётная политика, оценочные значения и ошибки», утверждённый Приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н (далее – Стандарт «Учётная политика»).
- Федеральный стандарт «События после отчётной даты», утверждённый Приказом Минфина России от 30.12.2017 № 275н (далее – Стандарт «События после отчётной даты»).
- Федеральный стандарт «Доходы», утверждённый Приказом Минфина России от 27.02.2018 № 32н (далее – Стандарт «Доходы»).
- Федеральный стандарт «Отчёт о движении денежных средств», утверждённый Приказом Минфина России от 30.12.2017 № 278 (далее – Стандарт «Отчёт о движении денежных средств»).
- Федеральный стандарт «Влияние изменений курсов иностранных валют», утверждённый Приказом Минфина России от 30.05.2018 № 122 (далее – Стандарт «Влияние изменений курсов иностранных валют»).
Положения этих федеральных стандартов применяются одновременно с положениями СГС «Концептуальные основы бухгалтерского учёта и отчётности организаций государственного сектора», который, как известно, применяется в госсекторе начиная с 01.01.2018.
Новый порядок применения КОСГУ в 2019 году
С 1 января 2019 года учреждения госсектора будут применять Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утверждённый Приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н. Данный документ устанавливает единые правила применения кодов КОСГУ для ведения бухгалтерского учёта и составления бюджетной (бухгалтерской) и иной финансовой отчётности. Он разработан для гармонизации КОСГУ с требованиями международных стандартов (рекомендаций) по статистике государственных финансов (СГФ-2014) и системе национальных счетов (СНС-2008), а также федеральных стандартов бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора.
Письмом Минфина России от 29.06.2018 № 02-05-10/45153 направлены методические рекомендации по применению порядка. Также Минфином России доведены:
- сопоставительная таблица порядка применения КОСГУ, установленного Приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (2018 г.), и порядка применения КОСГУ, установленного Приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н (2019 г.);
- таблица соответствия видов расходов классификации расходов бюджетов и статей (подстатей) классификации операций сектора государственного управления, относящихся к расходам бюджетов, применяемая начиная с 1 января 2019 года.
Правила составления учётной политики и её структура
Частью 2 статьи 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте», пунктом 6 Инструкции № 157н предусмотрено, что учреждения самостоятельно формируют учётную политику, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учёте, федеральными и отраслевыми стандартами.
В декабре 2018 года главные бухгалтеры организаций госсектора должны будут снова сопоставить свою учётную политику и положения нормативно-правовых актов, вступающих в силу в 2019 году. Все нововведения бухгалтерского бюджетного учёта, налогового учёта должны найти своё отражение в данном локальном акте.
Учреждения при составлении учётной политики должны учитывать особенности своей структуры, отраслевые и иные особенности деятельности, выполняемые в соответствии с законодательством РФ полномочия и (или) функции и руководствоваться:
- законодательством РФ;
- Федеральным стандартом «Учётная политика»;
- иными нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учёта и составление бухгалтерской (финансовой) отчётности;
- учётной политикой органа, осуществляющего полномочия и функции учредителя (п. 7 Стандарта «Учётная политика»).
Состав учётной политики должен соответствовать требованиям пункта 9 ФСБУ «Учётная политика». Здесь же отметим, что пункт 9 Стандарта сопоставим с пунктом 6 Инструкции № 157н[1], поэтому состав разделов учётной политики пересматривать не требуется. По-прежнему учётная политика должна содержать:
а) методы оценки объектов бухгалтерского учёта, порядок признания и прекращения признания объектов учёта;
б) рабочий план счетов бухгалтерского (бюджетного) учёта;
в) порядок проведения инвентаризации активов, имущества, учитываемого на забалансовых счетах, обязательств, иных объектов бухгалтерского учёта;
г) формы первичных (сводных) учётных документов, регистров бухгалтерского учёта, иных документов бухгалтерского учёта, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учёта;
д) правила документооборота и технология обработки учётной информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учётных документов для отражения в бухгалтерском учёте в соответствии с утверждённым графиком документооборота;
е) порядок организации и обеспечения (осуществления) внутреннего контроля;
ж) порядок признания в бухгалтерском учёте и раскрытия в бухгалтерской (финансовой) отчётности событий после отчётной даты;
з) иные разделы.
Отметим, что учётная политика может быть сформирована путём утверждения как одного нормативного акта, так и совокупности отдельных нормативных актов (Письмо Минфина России от 17.08.2016 3 02-07-10/48198).
В качестве приложений к учётной политике или отдельных ЛНА учреждение может также закрепить, например:
- положение о комиссии по поступлению и выбытию активов;
- порядок передачи документов бухгалтерского учёта при смене руководителя и (или) главного бухгалтера (п. 14 Инструкции 3 157н);
- порядок формирования и использования резервов предстоящих расходов (п. 302.1 Инструкции № 157н);
- определение существенности ошибок (искажений) в целях достоверного представления бухгалтерской (финансовой) отчётности (п. 17 Федерального стандарта № 256н);
- порядок выдачи денежных средств, денежных документов под отчёт, составление и представление авансовых отчётов подотчётными лицами (ч. 3, 4 ст. 8 Закона № 402-ФЗ, п. 87 Инструкции № 174н, п. 90 Инструкции № 183н, Письмо Минфина России от 31.03.2016 № 02-03-09/18115);
- порядок приёмки, хранения, выдачи и списания бланков строгой отчётности;
- и другие.
В случаях, указанных в пункте 12 Стандарта[2], в учётную политику, применяемую в учреждении, вносятся изменения. Среди случаев, являющихся основанием для корректировки учётной политики, названы:
а) изменение законодательства РФ о бухгалтерском учёте, нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учёта и составление бухгалтерской (финансовой) отчётности;
б) формирование или утверждение субъектом учёта новых правил (способов) ведения бухгалтерского учёта, применение которых позволит представить в бухгалтерской (финансовой) отчётности релевантную и достоверную информацию;
в) существенное изменение условий деятельности субъекта учёта, включая его реорганизацию, изменение возложенных на него полномочий и (или) выполняемых им функций.
Важно отметить, что изменения, вносимые в учётную политику, в отдельных случаях оказывают существенное влияние на показатели, отражающие финансовое положение, финансовые результаты деятельности субъекта учёта (субъекта консолидированной отчётности) и (или) движение его денежных средств. Поэтому последствия внесения поправок в учётную политику подлежат оценке в денежном измерении (стоимостном выражении). Оценка в денежном измерении (стоимостном выражении) последствий изменения учётной политики производится на дату, с которой применяются такие изменения.
Какие основные изменения внести в учётную политику в 2019 году?
- Особенности признания событий после отчётной даты в учёте
Пунктом 9 ФСБУ «Учётная политика, оценочные значения и ошибки» установлено, что порядок признания в бухучёте и раскрытия в отчётности событий после отчётной даты устанавливается субъектом учёта в рамках формирования учётной политики. Аналогичная норма содержится в пункте 6 Инструкции № 157н.
Эти нормы применяются в отношении фактов хозяйственной жизни, которые оказали существенное влияние на финансовый результат деятельности учреждения.
В учётной политике нужно установить критерий существенности ошибки в виде любых отклонений по величине активов и обязательств, полученного финансового результата.
Пример установления критерия
В целях достоверного представления в бухгалтерской (финансовой) отчётности ошибки, которые повлекли за собой отклонения по величине активов и обязательств полученного финансового результата, считаются существенными и подлежат исправлению в бухгалтерском (бюджетном) учёте и бухгалтерской (финансовой) отчётности.
Ошибки, которые не влекут за собой отклонения по величине активов и обязательств полученного финансового результата, не существенны и не подлежат исправлению в представленной бухгалтерской (финансовой) отчётности. Исключение: случаи, когда об исправлении таких ошибок принято решение уполномоченным органом (учредителем, органом внутреннего и внешнего финансового контроля).
- Особенности признания доходов субъектом учёта
Поскольку доходы у учреждения могут быть из разных источников финансирования, порядок их признания различается. Как правило, учреждения предусматривают в учётной политике в отношении некоторых видов доходов особенности их учёта.
Критерии признания доходов, установленные СГС «Доходы», применяются отдельно к каждому факту хозяйственной жизни (операции, событию), в результате которого возникает доход.
В случае возникновения доходов в рамках операций (событий), состоящих из отдельно выделяемых по экономическому содержанию операций (событий), доходы ним для целей бухучёта классифицируются исходя из их экономического содержания и критериев признания доходов, предусмотренных стандартом для соответствующей учётной группы доходов.
В случае, когда не представляется возможным отнести доход, возникающий по отдельной операции (событию), к отдельной учётной группе доходов (квалифицировать операцию (событие) по её экономическому содержанию), критерии признания доходов применяются одновременно к двум или более взаимосвязанным операциям (событиям).
Доходы, полученные в результате обмена продукцией. В отношении них необходимо обратить внимание на следующие положения:
1) при реализации продукции (работ, услуг) в обмен на иную продукцию (работы, услуги) обмен признаётся операцией, формирующей доход учреждения (п. 9 Стандарта «Доходы»);
2) если продукция (работы, услуги) обменивается в соответствии с законодательством РФ на продукцию (работы, услуги), аналогичную по характеру и стоимости без осуществления денежных расчётов, обмен не считается операцией, формирующей доход учреждения (п. 10 Стандарта «Доходы»).
Сомнительная дебиторская задолженность по доходам. Согласно пункту 11 Стандарта «Доходы» сумма признанного дохода, по которому выявлена дебиторская задолженность, не исполненная должником (плательщиком) в срок и не соответствующая критериям признания актива (далее – сомнительная задолженность), корректируется с формированием резерва по сомнительной задолженности. При этом учёт сомнительной задолженности осуществляется учреждением на забалансовых счетах утверждённого им рабочего плана счетов.
- Изменения рабочего плана счетов бухгалтерского (бюджетного) учёта
Рабочий план счетов организаций госсектора, а также требования к структуре аналитического учёта, утверждённые в рамках формирования учётной политики, применяются непрерывно и изменяются при условии обеспечения сопоставимости показателей бухучёта и отчётности за отчётный текущий и очередной финансовый годы (п. 3 Инструкции № 157н).
С 1 января 2019 года учреждения при отражении операций в бухучёте и отчётности применяют Порядок № 209н. Однако в настоящее время изменения в Инструкции по бюджетному учёту не внесены. Полагаем, единый план счетов претерпит значительные изменения: некоторые счета могут быть исключены, некоторые изложены в новой редакции, также введены новые счета.
Но до тех пор, пока Минфином будут приняты соответствующие изменения, учреждениям следует при необходимости внести изменения в рабочий план счетов учреждения аналитические счета, соответствующие новым КОСГУ.
[1] Инструкциия по применению единого плана счетов бухгалтерского учёта для государственных органов власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утверждённая Приказом Министерства финансов России от 01.12.2010 № 157н.
[2] Федеральный стандарт «Учётная политика, оценочные значения и ошибки», утверждённый Приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н.
