Бухгалтеру

Создание резервов по отпускам: бухгалтерский и налоговый учёт

766
Резерв на предстоящую оплату отпусков в бухгалтерском учёте

#RECOMMEND# В соответствии со ст. ст. 114, 115 Трудового кодекса РФ работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы и среднего заработка продолжительностью не менее 28 календарных дней, то есть за каждый отработанный месяц у работника возникает право на 2,33 дня оплачиваемого отпуска (28 дн. / 12 мес.).

Очередной оплачиваемый отпуск должен предоставляться ежегодно. Причём в первый год работы право на отпуск возникает у работника по истечении шести месяцев непрерывной работы, если иное не установлено соглашением сторон. Отпуск за второй и последующие годы работы может предоставляться в любое время рабочего года в соответствии с очередностью предоставления ежегодных оплачиваемых отпусков, установленной у данного работодателя1.

Поскольку у работников организации в соответствии с нормами трудового законодательства ежемесячно возникает право на определённое количество дней оплачиваемого отпуска, но отсутствует определённость в моменте исполнения обязательства по выплате отпускных (отпуск может быть перенесён, работник может уволиться), и величина обязательства не может быть точно определена (средний заработок, исходя из которого рассчитываются отпускные, может изменяться), обязательства по выплате отпускных являются оценочными2.

Согласно п. 5 Положения по бухгалтерскому учёту «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утверждённого Приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н (ПБУ 8/2010), оценочное обязательство отражается в бухгалтерском учёте при одновременном соблюдении следующих условий:

1. У организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий её хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать или эта обязанность, вероятнее всего, возникнет.

2. Произойдёт уменьшение экономических выгод.

3. Величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

Все вышеперечисленные условия присутствуют. Следовательно, в учёте организации должно быть отражено оценочное обязательство по выплате работникам отпускных3.

Бухгалтерский резерв на предстоящую оплату отпусков могут не создавать организации, являющиеся субъектами малого предпринимательства4, за исключением организаций – эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, и социально ориентированные некоммерческие организации5.

Суммы возникающих оценочных обязательств рассчитываются исходя из среднего заработка работника с учётом страховых взносов, подлежащих начислению при выплате отпускных. При этом оценочное обязательство должно признаваться в бухгалтерском учёте организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчётов по этому обязательству.

Прямой нормы, устанавливающей порядок определения величины оценочного обязательства, связанного с выплатой отпускных, в нормативных актах по бухгалтерскому учёту не содержится. Этот порядок разрабатывается организацией самостоятельно, с учётом положений разд. III ПБУ 8/2010 и закрепляется в учётной политике организации6.

Величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости, мнений экспертов7.

Поэтому организации чаще создают резерв в наиболее вероятной оценке – то есть в сумме, необходимой для оплаты отпусков работников на наиболее вероятный период – календарный год.

Вариантов, как создать резерв под предстоящую оплату отпусков, в бухгалтерском учёте множество. Например, этот резерв можно создавать:
  • на последнее число каждого месяца (идеально, но трудоёмко);
  • на последнее число каждого квартала (оптимально);
  • только на 31 декабря каждого года.

Последний вариант могут применять лишь те организации, которые составляют и представляют только годовую отчётность.

В интервью журналу «Конференц-зал» (№ 9 за 2012 год) Сухарев Игорь Робертович, начальник отдела методологии бухгалтерского учёта и отчётности Министерства финансов РФ, предложил иной вариант создания резерва: «Предположим, что в организации среднестатистический работник уходит в отпуск в августе, обязательства перед работником на 31 августа будут равны нулю, тогда на 30 сентября отпускные обязательства организации примерно равны 1/11 от зарплаты, на 31 декабря – 4/11 , на 31 марта – 7/11 и так далее».
Организация должна обеспечить документальное подтверждение обоснованности своей оценки8.

Оценочное обязательство по оплате отпусков формируется с даты возникновения у работников права на оплачиваемые отпуска и ежемесячно изменяется. По мере возникновения права работников на дни отпуска оно увеличивается, а по мере предоставления отпуска и выплате отпускных – уменьшается. Поскольку срок исполнения рассматриваемого оценочного обязательства в отношении каждого работника не превышает 12 месяцев (отпуска предоставляются ежегодно), производить дисконтирование при определении его величины, предусмотренное п. 20 ПБУ 8/2010, организация не обязана9.

По вопросу определения величины оценочного обязательства по выплате отпускных см. также Письмо Минфина России от 27.01.2012 № 07-02-18/01, Методические рекомендации МР-1-КпТ «Оценочные обязательства по расчётам с работниками», принятые Комитетом БМЦ по толкованиям 09.09.2011.

Начисление резерва отражается в учёте следующими бухгалтерскими проводками:

Дебет счетов 20, 23, 26, 44, 08 и т. д. в зависимости от того, с чем связана работа сотрудников (затраты на производство, расходы на продажу, стоимость внеоборотного актива, иные расходы)

Кредит счёта 96 «Резервы предстоящих расходов»


Сумму резерва нужно обязательно проверять на каждую отчётную дату. В бухгалтерском учёте не содержится норм определять резерв с точностью до рубля, но величина должна быть наиболее вероятной. Отчётным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчётности является календарный год – с 1 января по 31 декабря включительно, за исключением случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица10. Отчётным периодом для промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчётности является период с 1 января по отчётную дату периода, за который составляется промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчётность, включительно11.

Если суммы резерва на отчётную дату недостаточно, нужно сделать дополнительные отчисления. Если резерв сформировали в сумме, большей, чем необходимо, нужно учесть сумму превышения в прочих доходах.

Резерв на предстоящую оплату отпусков в налоговом учёте

Налоговый резерв не является обязательным для всех организаций, создавать его организации могут добровольно. Порядок создания и использования резерва на оплату отпусков регламентирует статья 324.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Приняв решение формировать резерв на отпуска и зафиксировав его в приказе об учётной политике для целей налогообложения, организация должна рассчитать предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв. Для этого составляется специальный расчёт (смета), который оформляется как приложение к приказу об учётной политике.

Сумму предполагаемых отпускных за год надо определять с учётом возможных расходов на оплату дополнительных отпусков, независимо от общей продолжительности отпуска12.

Определить процент отчислений в резерв необходимо по формуле:

Процент отчислений в резерв =  предполагаемая годовая сумма расходов на отпуска, включая сумму страховых взносов х 100 % предполагаемый годовой размер расходов на оплату труда, включая сумму страховых взносов

И далее каждый месяц организация будет начислять резерв, умножая сумму фактических расходов на оплату труда на полученный процент13. Данные отчисления учитываются в составе расходов на оплату труда соответствующих категорий работников при расчёте налога на прибыль организаций14.

Принятый способ резервирования, предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в данный резерв необходимо указать в учётной политике организации.

В соответствии с учётной политикой организация также самостоятельно определяет, к какому виду расходов (прямым или косвенным) будут относится затраты на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков как в отношении работников, занятых в процессе производства, так и в отношении иных сотрудников организации, непосредственно не связанных с производственным процессом15. При этом механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом организации16.
#FOOTNOTE#
Так как расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное социальное страхование, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда, могут быть отнесены к прямым расходам17, то и отчисления в резерв предстоящих отпусков в отношении работников основного производства также могут быть отнесены к прямым расходам. А отчисления в резерв предстоящих отпусков в отношении управленческого персонала могут быть учтены в качестве косвенных расходов18.

В течение года затраты на выплату отпускных и страховых взносов на них списываются только за счёт созданного резерва. А вот компенсацию за неиспользованный отпуск и страховые взносы на неё списать за счёт резерва нельзя19.

Учёт резерва необходимо вести в отдельном налоговом регистре.

В конце года по состоянию на 31 декабря необходимо сравнить сумму начисленного за год резерва и сумму фактически произведённых расходов на оплату отпусков (с учётом страховых взносов).

Если фактические расходы превысят начисленный за год резерв, то сумма превышения в конце декабря включается в расходы.

Если же сумма резерва на конец года окажется больше суммы фактических расходов на отпуска, то в соответствии с п. 3 ст. 324.1 НК РФ недоиспользованные на последний день текущего года суммы резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы этого года (в составе внереализационных доходов).

Если же работниками были использованы не все отпуска в соответствии с графиком отпусков на текущий год, то часть неиспользованного резерва переносится на следующий год. Но только та часть, которая соответствует фактически перенесённым отпускам работников20. Если суммы резерва недостаточно, сумма резерва доначисляется за счёт внереализационных расходов. Для документального подтверждения переносов отпусков всё должно быть оформлено в соответствии с правилами кадрового учёта.

Свидетельство о регистрации СМИ: Эл № ФС77-67462 от 18 октября 2016 г. Контакты редакции: +7 (495) 784-73-75, smi@4dk.ru

Отказ в вычете НДС у покупателя из-за недобросовестных действий поставщика 97 Нужно ли со следующего года перечислять НДФЛ при выплате аванса? 171 Методы снижения себестоимости 313
Консультант Плюс
для бухгалтера
Бесплатный доступ на 3 дня
Ваши замечания и предложения
Неверный формат телефона
Введите текст
Узнать стоимость КонсультантПлюс
Телефон обязателен
Неверный Email

Принимаю пользовательское соглашение

Вход в личный кабинет
Неверный Email
Стать Клиентом
Обязательно для заполнения
Неверный формат телефона
Неверный Email
Стать Клиентом
Обязательно для заполнения
Неверный формат телефона
Неверный Email