При предоставлении государственными (муниципальными) учреждениями в аренду или в безвозмездное пользование имущества, закреплённого за ними на праве оперативного управления, на арендаторов (или ссудополучателей) такого имущества, как правило, возлагаются обязанности по возмещению коммунальных расходов арендодателей (или ссудодателей). Эксперт «Что делать Консалт» рассказывает о том, каким образом отразить начисление и поступление доходов в виде возмещаемых коммунальных платежей в бухгалтерском (бюджетном) учёте учреждения, как учесть поступившие от арендаторов (ссудополучателей) суммы в виде возмещения коммунальных расходов в целях уплаты НДС и налога на прибыль.
В состав коммунальных расходов относят, в частности, оплату услуг по холодному, горячему водоснабжению, водоотведению, электроснабжению, газоснабжению, отоплению и т. д. Подробный перечень коммунальных ресурсов приведён в Правилах, утверждённых Постановлением Правительства РФ от 06.05.2011 № 354. Такие услуги оказывают ресурсоснабжающие организации, а не арендодатель (ссудодатель), который лишь является посредником между арендатором (ссудополучателем) и специализированными организациями — поставщиками соответствующих услуг.
Уникальные аналитические материалы СПС КонсультантПлюс помогут вам при возникновении сложных ситуаций.
Правовые основания для возмещения коммунальных платежей арендодателям (ссудодателям)
Бюджетное учреждение вправе с согласия учредителя сдавать недвижимое имущество в аренду (п. 3 ст. 298 ГК РФ). Доходы от данной деятельности, в том числе полученные в порядке возмещения расходов по содержанию имущества, поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения.
Имущество учреждения может сдаваться на основании договоров аренды или безвозмездного пользования.
При заключении договора аренды бюджетному учреждению необходимо руководствоваться нормами гл. 34 «Аренда» ГК РФ. По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ).
Готовые решения СПС КонсультантПлюс подскажут, как действовать в конкретной ситуации: пошаговые инструкции, образцы документов, ссылки на правовые акты.
Согласно п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, а также нести расходы на содержание этого имущества, если иное не установлено законом или договором аренды. К таким расходам на содержание имущества относятся в том числе коммунальные платежи.
Договор безвозмездного пользования имуществом является, по сути, сделкой аренды. Поэтому к такому договору применяются отдельные правила, установленные для арендных отношений (п. 2 ст. 689 ГК РФ).
При передаче недвижимого имущества в безвозмездное пользование между сторонами заключается соответствующий договор. При его составлении учитываются требования положений гл. 36 «Безвозмездное пользование» ГК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) передаёт имущество в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю). При передаче имущества в безвозмездное пользование на ссудополучателя возлагается обязанность поддерживать полученное имущество в исправном состоянии, включая расходы на его содержание (ст. 695 ГК РФ). Иными словами, коммунальные расходы по объекту, переданному в безвозмездное пользование, должен нести именно получатель недвижимого имущества.
Порядок отражения операции по поступлению платежей в рамках возмещения коммунальных расходов в учёте арендодателя (ссудодателя) зависит от выбранного способа расчётов за эти услуги, то есть от правовых оснований.
Стоимость коммунальных услуг, потреблённых арендатором (ссудополучателем), может возмещаться арендодателю сверх арендной платы на основании отдельного договора либо возмещение арендодателю коммунальных расходов может быть включено в арендную плату, в частности, в качестве её переменной части.
Возмещение коммунальных расходов на основании отдельного договора
При заключении договора на возмещение стоимости коммунальных услуг необходимо иметь в виду, что такой договор не является договором оказания коммунальных услуг. Он устанавливает порядок возмещения расходов на оплату коммунальных и эксплуатационных услуг учреждения, предоставляемых в арендуемом помещении.
Если арендодатель может определить фактический размер потреблённых услуг, то плата определяется на основании фактических показателей. Доля расходов арендатора (ссудополучателя), компенсируемая им по договору аренды, может определяться следующими способами, например:
- по доле занимаемых арендатором площадей помещений;
- по показаниям отдельных счётчиков.
Способы расчёта следует закрепить в договоре аренды или в отдельном соглашении (п. 1 ст. 614, ст. 420 ГК РФ).
Типовые ситуации в СПС КонсультантПлюс позволят бухгалтеру быстро решать вопросы, с которыми он сталкивается ежедневно.
В соответствии с п. 9.3.5 Порядка применения классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ), утверждённого Приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н (далее – Порядок № 209н) доходы по условным арендным платежам, являющиеся частью платы за пользование имуществом и (или) за содержание (возмещение затрат на содержание) имущества, осуществляемой в соответствии с договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования, размер которой не зафиксирован в договоре в виде денежного значения и определяется в ходе исполнения договора, отражаются по подст. 135 «Доходы по условным арендным платежам» КОСГУ. Полученные доходы отражаются по статье аналитической группы подвида доходов бюджетов 130 (п. 12.1.3 Порядка, утв. Приказом Минфина России от 06.06.2019 № 85н).
Таким образом, доходы от возмещения расходов по оплате коммунальных услуг относятся на ст. 130 «Доходы от оказания платных услуг, компенсаций затрат» аналитической группы подвида доходов бюджетов в увязке с подст. 135 «Доходы по условным арендным платежам» КОСГУ.
Учет расчётов по таким операциям осуществляется с применением счёта 205 35 «Расчёты по доходам по условным арендным платежам» (п. 199 Инструкции, утверждённой Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н)).
Суммы коммунальных расходов, возмещаемые арендаторами, отражаются как доходы и расходы в рамках вида деятельности «2».
Отражение в бухгалтерском учёте операции по возмещению стоимости коммунальных услуг будет выглядеть следующим образом:
- Дебет 2 205 35 56Х Кредит 2 401 10 135 — начислены доходы от возмещения
коммунальных услуг по арендованному имуществу.
- Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 205 35 66Х.
Одновременно увеличение забалансового счёта 17 (АнКВД 130, КОСГУ 135) — отражено поступление денежных средств на лицевой счёт.
При возмещении коммунальных услуг в бюджетном учреждении в 2022 году в КОСГУ 56X и 66X последняя цифра зависит от категории дебитора (арендатора, ссудополучателя). Информация по определению типа контрагента в целях выбора подстатьи КОСГУ представлена в Порядке № 209н.
Готовые решения СПС КонсультантПлюс подскажут, как действовать в конкретной ситуации: пошаговые инструкции, образцы документов, ссылки на правовые акты.
Возмещение коммунальных расходов в составе арендной платы
Одним из способов решения вопроса о порядке возмещения арендатором расходов арендодателя является определение в составе арендной платы её переменной части.
Для обоснования суммы переменной части арендной платы арендодатель (ссудодатель) по общему правилу предоставляет арендатору (ссудополучателю) документы, подтверждающие расчёт (справку-расчёт, акт о потреблённых коммунальных услугах и т. п.), а также копии первичных учётных документов, выставленных энергосбытовых и ресурсоснабжающих компаний (счета, счета-фактуры, УПД или иные документы).
Коммунальные расходы бюджетное учреждение отразит следующей корреспонденцией счетов:
Дебет 2 401 20 223 Кредит 2 302 23 73Х — отражена стоимость коммунальных
услуг, которые арендатор должен возместить (на основании счетов коммунальщиков).
Доходы от возмещения арендатором коммунальных услуг, предусмотренных заключённым договором, будут отражаться аналогично рассматриваемому выше случаю. Такие доходы подлежат отнесению на ст. 130 «Доходы от оказания платных услуг, компенсаций затрат» аналитической группы подвида доходов бюджетов в увязке с подст. 135 «Доходы по условным арендным платежам» КОСГУ.
Учёт расчётов по указанным операциям также осуществляется с применением счёта 205 35 «Расчёты по условным арендным платежам» (п. 92 Инструкции, утверждённой Приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее – Инструкция № 174н)).
Таким образом, начисление суммы доходов от возмещения коммунальных услуг, а также поступление указанных доходов от арендатора на лицевой счёт учреждения отражаются по дебету счёта 2 205 35 56Х в корреспонденции с кредитом счёта 2 401 10 135 (п. 93 Инструкции № 174н).
Уникальные аналитические материалы СПС КонсультантПлюс помогут вам при возникновении сложных ситуаций.
Налоговый учёт
Нормы Налогового кодекса РФ не содержат каких-либо особенностей определения налоговой базы по налогу на прибыль бюджетными учреждениями. В связи с этим такими налогоплательщиками применяются общие нормы учёта доходов и расходов в целях налогообложения. Вместе с тем у бюджетных учреждений налоговую базу по налогу на прибыль формируют доходы, полученные в рамках осуществления приносящей доход деятельности, и расходы, осуществлённые за счёт доходов, полученных от такой деятельности.
Таким образом, суммы, полученные от арендаторов (ссудополучателей) в качестве возмещения коммунальных расходов также учитываются в составе доходов (см. Письмо Минфина России от 28.04.2020 № 03-07-07/34367).
При этом бюджетное учреждение вправе признать обоснованные и документально подтверждённые расходы, напрямую связанные с содержанием передаваемого в аренду или безвозмездное пользование имущества (что следует из п. 1 ст. 252 НК РФ, Письмо Минфина России от 17.04.2019 № 03-03-07/27491).
Если платежи за коммунальные услуги перевыставлены сверх арендной платы (то есть возмещаются на основании отдельного договора) и представляют собой компенсацию затрат собственника, передавшего во временное пользование имущество, то начислять НДС на их стоимость не нужно, поскольку объекта обложения не возникает. Соответственно, счёт-фактуру арендодатель на сумму указанных платежей не составляет (п. 2 Письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@, Письмо Минфина России от 03.03.2006 № 03-04-15/52).
В такой ситуации входной НДС, предъявленный поставщиками коммунальных услуг, принять к вычету бюджетное учреждение не вправе. Эту сумму налога можно включить в стоимость коммунальных услуг, которая в дальнейшем перевыставляется арендатору (Письмо Минфина России от 03.03.2006 № 03-04-15/52).
Если коммунальные платежи учтены в составе арендной платы, то НДС следует начислить и уплатить с полной суммы арендной платы по договору, включая коммунальные услуги (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154 НК РФ). Это наиболее простой способ возмещения расходов на коммуналку для целей расчёта НДС. На всю сумму арендной платы бюджетное учреждение выставит арендатору счёт-фактуру. Входной НДС, предъявленный поставщиками коммунальных услуг, учреждение-арендодатель будет вправе принять к вычету в полном размере, в общем порядке на основании выставленных коммунальщиками счетов-фактур (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
В справочно-правовой системе КонсультантПлюс вы можете воспользоваться информационным материалом по различным ситуациям по учёту возмещения коммунальных услуг.
С помощью СПС КонсультантПлюс вы будете легко ориентироваться в законодательстве, вовремя отслеживать все изменения.
Автор: эксперт-экономист «Что делать Консалт» Ирина Долгова
.jpeg:528x296&width=313&format=jpeg&quality=100)