Облагается ли НДС передача арендодателю неотделимых улучшений арендованного имущества?
Используя арендуемое имущество, арендатор может произвести (как с согласия арендодателя, так и без него) неотделимые улучшения (ст. 623 ГК РФ). По мнению Минфина России, при их передаче арендодателю происходит реализация, которая облагается НДС. Следовательно, арендатор обязан уплатить налог со стоимости произведенных им неотделимых улучшений, переданных арендодателю.
Это не первые разъяснения финансового ведомства по данной теме. Такой же точки зрения придерживается ФНС России (Письмо от 18 мая 2006 года № 03-1-03/985). Однако возможен и иной подход к решению этого вопроса.
Неотделимые улучшения арендованного имущества, производимые как собственными силами, так и с привлечением подрядных организаций, арендатор выполняет для себя и пользуется ими сам. Значит, при их возврате арендодателю нет передачи результатов выполненных работ одним лицом для другого, то есть реализации работ (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Нельзя говорить также и о реализации товара, поскольку неотделимые улучшения таковым не являются (ст. 38 НК РФ, ст. 128 ГК РФ). Поэтому в рассматриваемой ситуации объект обложения НДС не возникает. Следовательно, уплачивать налог при передаче арендодателю неотделимых улучшений арендатор не должен.
То, что данные улучшения в силу своих качеств не могут быть отнесены к самостоятельному объекту реализации, подтверждено также в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21 апреля 2006 года № А56-7638/2005. Однако имеются и противоположные судебные решения, в которых указывается, что передача на баланс арендодателя капитальных вложений облагается НДС, и этих решений больше (Постановления ФАС Поволжского округа от 24 июня 2008 года № А12-18629/07, ФАС Московского округа от 13 февраля 2007 года, 19 февраля 2007 года № КА-А40/450-07, ФАС Уральского округа от 02 августа 2005 года № Ф09-2444/05-С7). Подробнее см. об этом в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС. Поэтому неуплата НДС в данной ситуации может повлечь за собой спор с налоговыми органами, и судебные перспективы такого спора неочевидны.
Если налогоплательщик-арендатор не захочет идти вразрез с официальной позицией, необходимо учесть еще один аспект. Согласно пп. 5 п. 2 ст. 614 ГК РФ арендатор может проводить улучшения арендованного имущества в счет арендной платы. А по правилам абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ в случае совершения товарообменных операций, проведения взаимозачетов или при использовании в расчетах ценных бумаг стороны должны перечислять друг другу НДС деньгами - отдельными платежными поручениями. Важно отметить, что в данном случае, если неотделимые улучшения производятся в счет арендной платы, правило о перечислении суммы НДС деньгами применяться не должно. Эта операция не является товарообменной (даже если исходить из того, что неотделимые улучшения являются товаром, они передаются в счет арендной платы, т.е. в счет оплаты услуг), также она не признается взаимозачетом (поскольку в данном случае речь идет не о прекращении взаимных требований зачетом, а о форме оплаты по договору). Следовательно, перечислять сумму налога отдельным платежным поручением при передаче неотделимых улучшений арендованного имущества в счет арендой платы не надо.
Источник: Письмо Минфина России от 29 августа 2008 года № 03-07-11/290
Раздел «Финансовые консультации»
информационный банк «Бухгалтерская пресса и книги» справочных правовых систем КонсультантПлюс